Miejsce świadczenia usług magazynowania – wyrok TS UE

W dniu 27 czerwca br. TS UE wydał wyrok w sprawie opodatkowania VAT usług w zakresie magazynowania towarów i uznał, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są opodatkowane w miejscu położenia magazynu jedynie wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.

Przypomnijmy, że z wnioskiem o wydanie orzeczenia prejudycjalnego zwrócił się NSA postanowieniem z 8 lutego 2012 r. w sprawie sporu pomiędzy RR Donnelley Global Solutions Poland sp. z o.o. (RR) a Ministerstwem Finansów, która dotyczyła określenia, dla celów podatku VAT, miejsca świadczenia usługi magazynowania towarów. Spółka RR świadczy na rzecz podmiotów gospodarczych, będących podatnikami podatku VAT i mających siedziby w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej niż Rzeczpospolita Polska, kompleksową usługę w zakresie magazynowania towarów, gdzie udostępnienie przestrzeni magazynowej stanowiło tylko jeden z wielu elementów procesu logistycznego, którego zarządzaniem zajmuje się RR.

W przedstawionym stanie faktycznym, RR złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów w indywidualnej sprawie w zakresie ustalenia miejsca świadczenia kompleksowych usług magazynowania. Minister Finansów w wydanej interpretacji uznał, że usługi w zakresie magazynowania towarów mają charakter usług związanych z nieruchomościami i tym samym są objęte zakresem art. 28e ustawy o podatku VAT. W związku z powyższym zdaniem owego organu miejscem świadczenia owych usług jest miejsce położenia nieruchomości używanej jako magazyn.

Powyższe stanowisko było dość rozpowszechnione wśród organów podatkowych i bardzo niekorzystne dla podatników. Bardzo często bowiem tego rodzaju usługi były świadczone na rzecz podmiotów z innych państw członkowskich, niezarejestrowanych dla celów VAT w Polsce. Zastosowanie podejścia fiskusa skutkowało jednak koniecznością opodatkowania tego rodzajów usług w Polsce, a co za tym idzie, doliczeniem podatku VAT.

Sprawa ostatecznie trafiła przed NSA, który postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym:

• „Czy unormowania wynikające z art. 44 i 47 [dyrektywy 2006/112] należy interpretować w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania towarów, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, umieszczanie towarów na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie tych towarów dla klienta, wydawanie towarów, rozładunek i załadunek oraz w stosunku do niektórych klientów przepakowywanie materiałów dostarczonych w opakowaniach zbiorczych do indywidualnych zestawów, są usługami związanymi z nieruchomościami, które opodatkowane są w miejscu, w którym znajduje się nieruchomość, zgodnie z art. 47 [dyrektywy 2006/112],
• czy też należy przyjąć, że są to usługi opodatkowane w miejscu, gdzie usługobiorca, na rzecz którego świadczone są usługi, posiada stałą siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lub, w przypadku jej braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, stosownie do art. 44 [dyrektywy 2006/112]?”.

TS UE rozstrzygając przedmiotową sprawę w pierwszej kolejności wskazał, że kompleksowa usługa magazynowania stanowi usługę jednolitą, w ramach której świadczenie główne polega na magazynowaniu towarów. Trybunał wskazał też, że usługa magazynowania mogłaby zostać uznana za usługę związaną w nieruchomością w przypadku gdyby konkretna nieruchomość stanowiła konstytutywny element świadczenia usług, tj. w szczególności gdyby usługobiorcy przysługiwało prawo do używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości. Jeżeli jednak usługobiorcy nie mają prawa wstępu do części nieruchomości, w której są lub mają być magazynowane towary lub nieruchomość nie stanowi centralnego i nieodzownego elementu usługi, wówczas usługa nie powinna być klasyfikowana jako związana z nieruchomością.

Powyższy wyrok TS UE nie rozwiązał co prawda wszystkich wątpliwości, nie wynika z niego bowiem jednoznacznie, że usługa magazynowania nie jest usługą związaną z nieruchomościami. Wyrok ten zawiera jednak cenne wskazówki, które mogą być pomocne przy określeniu miejsca świadczenia usług magazynowania. TS UE podpowiedział, że w celu ustalenia charakteru usługi magazynowania w konkretnym przypadku należy odpowiedzieć, na następujące pytania:

• czy usługi związane są z wyraźnie określoną nieruchomością,
• czy przedmiotem świadczenia jest sama nieruchomość,
• czy usługobiorca ma prawo do używania całości lub części wyraźnie wskazanej nieruchomości.

Odpowiedzi na powyższe pytania powinny być pomocne w celu określenia charakteru świadczonej usługi. Jeżeli odpowiedzi te są negatywne, w szczególności jeżeli usługa magazynowania nie daje prawa usługobiorcy do wyłącznego korzystania z określonej części nieruchomości, to nie powinna być klasyfikowana jako związana z nieruchomością i winna być opodatkowana na zasadach ogólnych, a zatem w miejscu siedziby usługobiorcy.