Precedensowe orzeczenie WSA w sprawie odwrotnego obciążenia w VAT na usługi budowlane

Mechanizm odwrotnego obciążenia jako wyjątek od reguły zakłada, że rozliczenia podatku należnego dokonuje nabywca, a nie sprzedawca. Mechanizm znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy:

1. Występują usługi budowlano-montażowe z załącznika nr 14 do ustawy o VAT,
2. Usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca, jest podatnikiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia w podatku VAT z uwagi na osiągnięty obrót,
3. Usługobiorcą jest podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W ustawie o VAT brak jest jednak definicji podwykonawcy. Zdaniem Ministra Rozwoju i Finansów (dalej: MRiF) zgodnie z powszechnym znaczeniem wynikającym z wykładni językowej podwykonawcą jest firma lub osoba wykonująca prace na zlecenie głównego wykonawcy. MRiF nie uwzględnia natomiast definicji podwykonawcy funkcjonującej na gruncie ustawy prawo zamówień publicznych czy kodeksu cywilnego. Podobnego zdania był organ podatkowy w interpretacji indywidualnej, która była przedmiotem naszego zaskarżenia.

Spór dotyczył ustalenia, czy rozliczenia dokonywane pomiędzy właścicielem lokalu a najemcą w związku z wykończeniem lub podwyższeniem standardu lokalu, mają wpływ na zmianę ról w transakcji, w taki sposób, że dotychczasowy generalny wykonawca staje się podwykonawcą zobowiązanym do wystawienia faktury na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Zgodnie z naszym stanowiskiem, w związku z brakiem definicji podwykonawcy na gruncie ustawy o VAT, w myśl wykładni prawa podatkowego w pierwszej kolejności definicji tej należy szukać na gruncie innych ustaw, a dopiero w ostateczności definiować pojęcie zgodnie z jego znaczeniem słownikowym. W tym przypadku podstawę stanowić może ustawa prawo zamówień publicznych, prawo budowlane i kodeks cywilny. Prawo budowlane określa role każdego z podmiotów uczestniczących w transakcji -  inwestora, generalnego wykonawcy i podwykonawcy. Przez generalnego wykonawcę należy rozumieć podmiot, który zawarł umowę bezpośrednio z inwestorem i wykonuje prace na rzecz inwestora. Natomiast za podwykonawcę należy uznać podmiot, który na podstawie umowy zawartej z generalnym wykonawcą lub innym podwykonawcą wykonuje prace bezpośrednio na rzecz inwestora.

W naszej opinii na skutek wynikającego z umowy najmu rozliczenia pomiędzy właścicielem a najemcą z tytułu kosztów prac wykończeniowych, nie mamy do czynienia z wykonywaniem przez właściciela na rzecz najemcy usług budowlano-montażowych. Faktura z tytułu wspomnianych rozliczeń w rzeczywistości jest opłatą wstępną związaną z zawartą umową najmu. W tej sytuacji faktura wystawiona przez generalnego wykonawcę na rzecz właściciela nieruchomości z tytułu usług budowlanych zawiera VAT.

1 grudnia 2017 r. WSA w Krakowie zgodził się z naszym stanowiskiem, że dla prawidłowego rozumienia pojęcia „podwykonawcy” nie należy stosować definicji słownikowej, skoro pojęcie to definiowane jest w innych gałęziach prawa, w szczególności w prawie budowlanym. Ustalenia dokonywane pomiędzy najemcą lokalu biurowego a właścicielem kompleksu biurowego, co do opłat za podwyższenie standardu lokalu albo w kwestii partycypacji finansowej właściciela w kosztach wykończenia lokalu przez najemcę, nie prowadzą do przeniesienia ról podmiotów w łańcuchu transakcji. Nie są bowiem podejmowane w ramach umowy o roboty budowlane, lecz w ramach umowy najmu. Strona, która została z tytułu tych ustaleń obciążona kosztami na podstawie faktury nie staje się z tego względu inwestorem, a dotychczasowy inwestor – wykonawcą. W związku z tym, generalny wykonawca prac, który wystawia faktury z podatkiem VAT nie staje się przez to podwykonawcą, co wiązałoby się ze zmianą sposobu opodatkowania na odwrotne obciążenie.

Naszym zdaniem sytuacja, w której z punktu widzenia generalnego wykonawcy, który rozlicza prace wykonane w ramach umowy zawartej z inwestorem – właścicielem nieruchomości, niezbędne jest określanie dalszego losu wykonanych przez niego prac, tj. w szczególności, czy wynajmujący nabywa usługę z zamiarem jej dalszej odsprzedaży i na jakich zasadach się to odbywa, powodowałoby niepewność opodatkowania. W takim bowiem przypadku, podatnik zostałby obciążony obowiązkami podatkowymi, których spełnienie zależałoby od dobrej woli innych stron transakcji, co przy braku współpracy drugiej strony powodowałoby, że podatnik nie byłby w stanie prawidłowo określić zasad opodatkowania swojej transakcji na moment jej realizacji. Wyrok WSA pozwala wykluczyć tego rodzaju problemy i uprościć rozliczenie.

Wyrok WSA w Krakowie stoi w opozycji do stanowiska MRiF wskazanego w oficjalnych wyjaśnieniach oraz w dotychczasowych interpretacjach. Wyrok ten nie jest prawomocny, ale miejmy nadzieję, że stanie się początkiem korzystnego dla podatników z branży budowlanej podejścia organów skarbowych. Orzeczenie to pozwala bowiem na uproszczenie zasad rozliczania VAT przez generalnych wykonawców.

 Sygnatura akt: I SA/Kr 1036/17

Photo by gelart