Zasady ujmowania różnic kursowych w wartości początkowej środków trwałych

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych jest ich wartość początkowa. Sposób określenia wartości początkowej determinowany jest natomiast sposobem nabycia środka trwałego. Dla środków trwałych wytworzonych przez podatnika wartość początkowa będzie równa kosztowi wytworzenia, natomiast w przypadku odpłatnego nabycia środka trwałego, wartością początkową będzie cena nabycia. Koszt wytworzenia, jak i cenę nabycia środka trwałego należy skorygować o naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania różnice kursowe (art. 16g ust. 5 ustawy o CIT).

To, czy i w jakiej wielkości naliczone różnice kursowe skorygują wartość środka trwałego, zależy od przyjętej przez podatnika metody rozliczania różnic kursowych. Zgodnie bowiem z art. 9b ustawy o CIT, podatnik może rozliczać różnice kursowe z zastosowaniem metody podatkowej lub zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, czyli z zastosowaniem metody rachunkowej.

• Metoda rachunkowa

Metodę rachunkową mogą stosować tylko podatnicy prowadzący księgi rachunkowe. Są oni zobowiązani do jej stosowania przez okres obejmujący co najmniej 3 lata, podczas których sporządzone przez podatników sprawozdania finansowe muszą być badane przez biegłego rewidenta, nawet jeżeli taki obowiązek nie wynika z przepisów o rachunkowości.

Różnice kursowe na gruncie rachunkowym można podzielić na różnice zrealizowane i niezrealizowane. Wszystkie różnice kursowe zaewidencjonowane w księgach rachunkowych są jednocześnie uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym. Podatnik nie ma przy tym obowiązku dodatkowej weryfikacji różnic kursowych w oparciu o inne przepisy ustawy o CIT, natomiast zgodność ustalonych różnic z ustawą o rachunkowości weryfikowana jest w wyniku wydania pozytywnej opinii biegłego rewidenta badającego sprawozdanie finansowe podatnika za dany rok obrotowy.

Dla celów bilansowych różnice kursowe od zapłaconych i niezapłaconych zobowiązań związanych z zakupem lub wytworzeniem środka trwałego, należy obliczyć przed przekazaniem środka trwałego do używania i uwzględnić je w cenie nabycia lub w koszcie wytworzenia. Tym samym, podatnik rozliczający różnice kursowe metodą rachunkową, za naliczone różnice kursowe korygujące wartość początkową środka trwałego dla celów podatkowych uzna wszystkie różnice kursowe, które są zaewidencjonowane w prowadzonych przez niego księgach rachunkowych, zarówno te zrealizowane jak i niezrealizowane.

• Metoda podatkowa

Inaczej natomiast zostanie określona wielkość różnic kursowych w przypadku wyboru przez podatnika metody podatkowej ustalania różnic kursowych.

W sytuacji, gdy podatnik stosuje metodę podatkową rozliczania różnic kursowych, nie może wszystkich różnic kursowych ujętych w ewidencji księgowej zaliczyć do kosztów bądź przychodów podatkowych. Dla celów podatkowych uwzględnia się tylko zrealizowane różnice kursowe, tj. różnice powstałe w momencie dokonania płatności w walucie.

W świetle powyższego, podatnik stosujący podatkową metodę ustalania różnic kursowych, skoryguje wartość początkową środków trwałych tylko o różnice kursowe zrealizowane. Będzie to miało miejsce, jeżeli spłata wyrażonej w walucie obcej kwoty zobowiązania lub spłata całości lub części pożyczki (kredytu) zaciągniętej na zakup lub wytworzenie środka trwałego nastąpi przed oddaniem środka trwałego do używania. Stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach organów podatkowych i wyrokach sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z 25.06.2014 r. sygn. akt II FSK 1674/2012; interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 04.01.2011 r. sygn. IPPB5/423-680/10-4/IŚ).