Zastrzeżenia do klauzuli o unikaniu opodatkowania

Od 2013 r. Ministerstwo Finansów usiłuje przeforsować nowelizację wprowadzającą do Ordynacji podatkowej tzw. klauzulę przeciw unikaniu opodatkowania. Jest to instrument ograniczający legalną optymalizację podatkową, na podstawie którego organy podatkowe będą mogły wymierzyć podatek stosownie do istoty ekonomicznej danej transakcji, z pominięciem tzw. „sztucznych konstrukcji”, które same w sobie nie mają sensu gospodarczego, jednak zapewniają niższe opodatkowanie danego przedsięwzięcia. Najnowsza wersja projektu nowelizacji pochodzi z 23 grudnia 2014 r. Według zapewnień Ministerstwa Finansów wyłącznym celem wprowadzenia klauzuli jest skuteczne zapobieganie wyprowadzania zysków za granicę w celu uniknięcia ich opodatkowania w Polsce. Można jednak mieć wątpliwości, czy projekt nowelizacji w obecnym kształcie ma służyć tylko temu celowi.

Wzrost kosztów optymalizacji podatkowej

Obawy podatników koncentrują się na braku ścisłych granic stosowania klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania. Ma ona bowiem z założenia charakter klauzuli generalnej, która ogólnie i w sposób elastyczny określa przesłanki jej zastosowania, aby móc objąć jak największą ilość przypadków unikania opodatkowania. W uzasadnieniu do projektu ustawy zamieszczono co prawda listę schematów optymalizacyjnych, które mają być na celowniku nowej regulacji, jednak ze względu na zmieniające się warunki ekonomiczne oraz tworzenie coraz to nowych rozwiązań optymalizacyjnych, nie jest możliwe wprowadzenie kompletnej listy do ustawy. Zatem ilekroć przedsiębiorca w przyszłości będzie zamierzał wprowadzić strukturę optymalizacyjną, będzie zmuszony do każdorazowej analizy planowanego przedsięwzięcia pod kątem ryzyka zastosowania klauzuli przez organy podatkowe. Niewątpliwie zatem wprowadzenie nowej regulacji spowoduje dla podatników podwyższenie kosztów optymalizacji podatkowej.

Opinia zabezpieczająca – kosztowna możliwość

W celu umożliwienia podatnikowi zyskania pewności co do tego, że stosowana przez niego optymalizacja podatkowa nie będzie objęta zakresem działania klauzuli, projekt przewiduje możliwość uzyskania przez podatnika opinii zabezpieczającej. Opinia ta będzie wydawana na wniosek zainteresowanego podmiotu przez Ministra Finansów i będzie ona uwzględniać cały kontekst gospodarczo-prawny planowanego przedsięwzięcia. Będzie ona wydawana na zasadach analogicznych jak obecnie indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego – m.in. zastosowanie się do opinii nie będzie mogło szkodzić podatnikowi, a na wydaną opinię będzie przysługiwała skarga do sądu administracyjnego. Należy jednak stanowczo negatywnie ocenić propozycje ograniczające dostępność oraz przydatność tego narzędzia: 6-miesięczny termin wydania opinii oraz jej znaczący koszt. Opłata za wydanie opinii ma wynosić 15.000 zł dla podmiotów krajowych lub 30.000 zł, jeśli planowane czynności prawne będą miały być dokonywane z podmiotami będącymi nierezydentami albo kontrolowanymi bądź zarządzanymi przez nierezydentów. Warunki te mogą powodować, że będzie to instytucja nieprzystająca do rzeczywistości gospodarczej – po 6 miesiącach oczekiwania propozycja optymalizacji może być już nieaktualna, a wysokość opłaty stanowczo ograniczy dostępność opinii dla niektórych podatników. W konsekwencji instrument, który miał gwarantować podatnikowi pewność co do prawa, może okazać się niewystarczający lub nieosiągalny. Natomiast niemożność uzyskania pewności co do bezpieczeństwa optymalizacji niewątpliwie może zniechęcać niektórych podatników do jej wprowadzenia.

Utrudniona ocena ryzyka

Skutkiem zastosowania klauzuli ma być opodatkowanie danego przedsięwzięcia zgodnie z jego istotą ekonomiczną, natomiast z pominięciem „sztucznych konstrukcji”, które same w sobie nie mają sensu gospodarczego, ale ich celem jest jedynie optymalizacja podatkowa. Jednak zasady wymiaru tego opodatkowania są niejasne. Projektowany art. 119f Ordynacji podatkowej wskazuje jedynie, że przy wymiarze opodatkowania „należy odnosić się do rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz typowej konstrukcji prawnej oraz należy pomijać sztuczne konstrukcje prawne”. W konsekwencji projektowane przepisy nie precyzują, według jakich zasad nastąpi opodatkowanie czynności w wyniku zastosowania klauzuli, co utrudnia ocenę ryzyka oraz oszacowanie ewentualnej zaległości podatkowej, która mogłaby powstać wskutek zastosowania tego instrumentu. Ponadto brak bardziej szczegółowych wytycznych co do sposobu wymiaru podatku w oparciu o klauzulę stwarza niebezpieczeństwo przyjmowania przez organy podatkowe takiego kształtu transakcji, który powoduje najwyższe możliwe opodatkowanie. W efekcie skutki zastosowania klauzuli mogą być nieprzewidywalne, a podatnik może zostać pozbawiony możliwości obrony przed najwyższym możliwym wymiarem podatku.

Prawdziwe intencje projektodawcy…?

We wszystkich dotychczasowych projektach klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania wątpliwości budzi okoliczność, że potencjalny zakres zastosowania nowej regulacji ma być bardzo szeroki i ma obejmować wszystkie podatki bezpośrednie i pośrednie znajdujące się we właściwości urzędów skarbowych oraz urzędów celnych, a zatem zarówno podatki dochodowe i majątkowe (PIT, CIT, PCC), jak i obrotowe (VAT, podatek akcyzowy). Polska wersja klauzuli ma być zatem szersza niż rekomendują to zalecenia Komisji Europejskiej przeciwko „agresywnemu planowaniu podatkowemu” (nr C(2012)6608), które są podstawą wprowadzenia klauzuli w Polsce, a które rekomendują wprowadzenie w państwach członkowskich klauzuli w odniesieniu do podatków bezpośrednich.

W świetle powyższego rodzi się pytanie, czy celem wprowadzenia klauzuli jest wyłącznie zapobieganie wyprowadzaniu zysków z Polski za granicę, aby uniknąć ich opodatkowania. Być może rzeczywistym celem projektodawcy jest stworzenie uniwersalnej konstrukcji, która z jednej strony zniechęcałaby podatników do wdrażania struktur optymalizacyjnych (a zatem rzeczywiście pełniłaby funkcję prewencyjną), a z drugiej strony umożliwiałaby organom podatkowym „łatanie” wszelkich luk polskiego prawa podatkowego, które podatnicy wykorzystują do optymalizacji. Pytanie to pozostaje na razie otwarte.

Aktualny status projektu

Planowana data wejścia w życie nowelizacji to 1 stycznia 2016 r. Obecnie projekt w wersji z dnia 23 grudnia 2014 r. czeka na przyjęcie przez Radę Ministrów, która na posiedzeniu 20 stycznia 2015 r. postanowiła odroczyć rozpatrzenie projektu nowelizacji, przy czym uzasadnienie tej decyzji pozostaje nieznane. Ministerstwo Finansów 17 lutego 2015 r. zawnioskowało do Rady Ministrów o jak najszybsze przyjęcie projektu.